軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)研發(fā)支出會(huì )計處理的職業(yè)論文

　　軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)屬于研發(fā)密集型企業(yè)，該行業(yè)內部研究開(kāi)發(fā)支出的會(huì )計處理比較具有特色和代表性，本文結合會(huì )計準則對企業(yè)內部研發(fā)支出的會(huì )計處理要求，通過(guò)對該行業(yè)上市公司財務(wù)報表中的研發(fā)費用的列報和披露，分析該行業(yè)研發(fā)支出會(huì )計審計處理中涉及會(huì )計和審計職業(yè)判斷的方面，并針對這些職業(yè)判斷點(diǎn)提內部控制建議。

　　軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是提供軟件開(kāi)發(fā)服務(wù)和信息技術(shù)服務(wù)，屬于研發(fā)密集型企業(yè)，因此該行業(yè)研發(fā)支出的會(huì )計處理比較有特色和代表性。我國企業(yè)會(huì )計準則對于研究開(kāi)發(fā)項目的支出的規定比較概況和抽象，要使研發(fā)支出按照會(huì )計準則的要求得到正確的會(huì )計處理，需要會(huì )計人員具備較高的職業(yè)判斷能力，換而言之，研發(fā)支出的會(huì )計處理中存在較多值得關(guān)注的職業(yè)判斷點(diǎn)。

　　一、研發(fā)支出的職業(yè)判斷

　　(一)研發(fā)支出在財務(wù)報表中的披露

　　根據會(huì )計準則對研發(fā)支出披露的規定，財務(wù)報表附注中應當披露研發(fā)支出的資本化金額和費用化金額，但并沒(méi)有明確指出列報披露的格式和位置，因此需要一定的會(huì )計職業(yè)判斷。通常對于研發(fā)支出的費用化金額應在“管理費用”附注中披露，資本化金額應當在“開(kāi)發(fā)支出”附注中披露，通過(guò)分析觀(guān)察軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)上市公司財務(wù)報表附注的情況，發(fā)現部分上市公司的財務(wù)報表附注對“開(kāi)發(fā)支出”附注披露內容職業(yè)判斷混亂。由于準則沒(méi)有明確規定在管理費用明細項目披露費用化的研發(fā)支出，會(huì )計人員可以基于職業(yè)判斷選擇在其他部分進(jìn)行披露，但這給報表使用者和信息披露監管方都帶來(lái)了不便。

　　會(huì )計師事務(wù)所和注冊會(huì )計師在對該行業(yè)上市公司進(jìn)行審計時(shí)，應特別關(guān)注財務(wù)報表附注中對于研發(fā)支出資本化金額和費用化金額的.會(huì )計處理，并運用職業(yè)判斷評價(jià)其披露方式是否適當。

　　(二)研發(fā)支出的核算范圍

　　企業(yè)會(huì )計準則沒(méi)有要求上市公司在財務(wù)報表中列報和披露計入研發(fā)支出的明細項目，通過(guò)財務(wù)報表無(wú)法判斷出研發(fā)支出的核算范圍是否合理，在軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)中有時(shí)很難區分一項開(kāi)支應該作為研發(fā)開(kāi)支還是計入營(yíng)業(yè)成本，這就需要會(huì )計人員運用職業(yè)判斷能力加以確定。企業(yè)所得稅準則規定企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)費用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規定據實(shí)扣除的基礎上，按照研究開(kāi)發(fā)費用的50%加計扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)。這項政策助長(cháng)了會(huì )計人員在核算研發(fā)支出時(shí)增加核算范圍的動(dòng)機。

　　由于財務(wù)報告使用者和監管部門(mén)無(wú)法通過(guò)財務(wù)報告判斷研發(fā)支出核算范圍，注冊會(huì )計師在對該事項進(jìn)行審計時(shí)予以格外的關(guān)注。嚴格核查確認為研究開(kāi)發(fā)支出的原始憑證，運用專(zhuān)業(yè)能力判斷其是否合理，防止在上市公司研發(fā)支出的核算存在舞弊行為。

　　(三)研發(fā)項目研究階段與開(kāi)發(fā)階段的區分

　　企業(yè)會(huì )計準則要求企業(yè)內部研究開(kāi)發(fā)項目的支出，應當區分研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出，準則指出，“研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的獨創(chuàng )性的有計劃調查;開(kāi)發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等�！彪m然準則對此研究和開(kāi)發(fā)進(jìn)行了詳細的定義，但在會(huì )計實(shí)務(wù)中很難正確區分研究階段和開(kāi)發(fā)階段。因為研究開(kāi)發(fā)項目很可能是一個(gè)反復進(jìn)行的過(guò)程，甚至是交叉同時(shí)進(jìn)行的。而且這一判斷能力對于許多會(huì )計人員來(lái)說(shuō)是不具備的，需要相關(guān)技術(shù)人員的配合，這樣不僅增加了會(huì )計職業(yè)判斷的復雜性，亦為人為操控會(huì )計報表留下了可乘之機。

　　審計人員在進(jìn)行財務(wù)報表審計時(shí)，對于研發(fā)密集型上市公司應關(guān)注其研發(fā)階段與開(kāi)發(fā)階段的區分是否合理，是否有一貫的可操作的標準來(lái)規范這一會(huì )計處理，以保證企業(yè)資產(chǎn)負債表中“開(kāi)發(fā)支出”項目金額的準確性。

　　(四)研發(fā)支出的資本化條件

　　企業(yè)會(huì )計準則規定內部開(kāi)發(fā)階段支出在滿(mǎn)足允許資本化的五項條件時(shí)，才能確認為無(wú)形資產(chǎn)。允許資本化的五項條件雖然是基于資產(chǎn)的定義和特征而提出的，理論上沒(méi)有問(wèn)題，但實(shí)務(wù)中是否符合這些條件的判斷卻存在相當大的主觀(guān)性，為人為操縱開(kāi)發(fā)支出的資本化和費用化達到盈余管理的目的提供了可乘之機。軟件與信息技術(shù)服務(wù)業(yè)大部分上市公司財務(wù)報告編制基礎中披露的研發(fā)支出資本化條件都是會(huì )計準則規定的五條，但是從會(huì )計處理的數據上看卻因為會(huì )計人員的職業(yè)判斷不同存在很大的差異。

　　二、研發(fā)支出的內部控制建議

　　通過(guò)上文對軟件與信息技術(shù)服務(wù)行業(yè)研發(fā)支出業(yè)務(wù)中會(huì )計職業(yè)判斷點(diǎn)進(jìn)行研究分析，發(fā)現該行業(yè)在研發(fā)支出的財務(wù)報表披露，研發(fā)支出的核算范圍，研發(fā)項目研究階段與開(kāi)發(fā)階段的區分和研發(fā)支出的資本化判斷四個(gè)方面存在著(zhù)會(huì )計職業(yè)判斷點(diǎn)。

　　針對研發(fā)支出的核算范圍、研發(fā)支出研究階段與開(kāi)發(fā)階段的區分、研發(fā)支出資本化的條件，企業(yè)首先應當根據企業(yè)內部研發(fā)活動(dòng)的特點(diǎn)制定合理、具體、可操作的會(huì )計處理規定，讓研發(fā)支出的內部控制有據可循。此外，對于研發(fā)支出的每一步會(huì )計業(yè)務(wù)處理必須有經(jīng)過(guò)審批的書(shū)面文件作為會(huì )計處理依據，例如，研發(fā)項目研究階段的開(kāi)始必須有審批通過(guò)的研發(fā)項目申請書(shū)作為書(shū)面憑證;項目開(kāi)始后應當盡快制定項目預算，嚴格控制項目支出的涵蓋范圍，對于研發(fā)過(guò)程中預算之外的開(kāi)支應特別檢查其性質(zhì);研發(fā)支出的資本化必須有來(lái)自研發(fā)部門(mén)的已經(jīng)審批的可行性研究報告和項目立項書(shū)作為書(shū)面憑證。企業(yè)在進(jìn)行會(huì )計做賬時(shí)應當對這些文件是否經(jīng)審批進(jìn)行檢查，有相關(guān)文件的，應對相關(guān)文件的一致性進(jìn)行核對，并依據這些書(shū)面憑證做出會(huì )計處理，會(huì )計憑證審核人員應當檢查對這些原始憑證文件進(jìn)行檢查，并審核會(huì )計人員的會(huì )計處理是否符合會(huì )計準則的要求。

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