關(guān)于我國人力資源計量論文
一、關(guān)于人力資源的確認
根據美國會(huì )計學(xué)會(huì )人力資源會(huì )計委員會(huì )的定義，人力資源會(huì )計是指用來(lái)確認和計量有關(guān)人力資源方面的信息，并將這些信息傳遞給有關(guān)利害關(guān)系人的程序。人力資源是指企業(yè)或其他組織所擁有或能使用的各種具有勞動(dòng)能力（包括體力和腦力），并掌握有更高層次知識和技能的人員，是將企業(yè)中人的因素予以資產(chǎn)化處理。
人力資源之所以能被確認為企業(yè)的一項資產(chǎn)，是因為其體現了資產(chǎn)的本質(zhì)特征。
我國《企業(yè)會(huì )計準則》規定：“資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預期會(huì )給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益”。根據馬克思主義政治經(jīng)濟學(xué)原理，相對于機器設備等物質(zhì)資源，人力資源所具有的獨特的使用價(jià)值在于其是價(jià)值創(chuàng )造的源泉，并且是大于自身價(jià)值的源泉。由此可見(jiàn)，人力資源的使用能夠給企業(yè)創(chuàng )造更大的價(jià)值、帶來(lái)更多經(jīng)濟利益的流入。也就是說(shuō)，人力資源符合資產(chǎn)的本質(zhì)特征。此外，人力資源是企業(yè)通過(guò)招聘、培訓、定期支付報酬等一系列事項所形成的，在合同期限內，人力資源事實(shí)上為企業(yè)所控制，人力資源創(chuàng )造的價(jià)值也為企業(yè)所擁有。因此，人力資源應被企業(yè)視為一項資產(chǎn)予以確認。
關(guān)鍵問(wèn)題是，只將人力資源籠統地確認為資產(chǎn)是不夠的，物質(zhì)資產(chǎn)有著(zhù)流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)之分，同樣，也可以對人力資產(chǎn)作出類(lèi)似分類(lèi)。因為企業(yè)中必然存在著(zhù)一部分臨時(shí)工，同時(shí)也有長(cháng)期的雇員。他們在企業(yè)中的分布和作用大不相同，而人員結構不同的企業(yè)，情況更不一樣。也就是說(shuō)，僅僅這樣揭示企業(yè)的人力資源信息（指只將人力資源籠統地確認為資產(chǎn)）還遠遠不能滿(mǎn)足信息使用者的需要，因為這樣揭示的會(huì )計信息并沒(méi)有說(shuō)明企業(yè)人力資源的結構組成以及人力資源在企業(yè)內部的分布情況。而恰恰是這些信息對企業(yè)的利益相關(guān)者有著(zhù)非常重要的作用。
在現代企業(yè)中，內部機構設置的科學(xué)性可以反映企業(yè)管理的先進(jìn)性，而內部機構的設置具體又表現在人員的結構和分布上。在以前的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)機構設置呈“紡錘型”，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)是生產(chǎn)，生產(chǎn)一線(xiàn)人員很多，而市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)人員和科研人員相對較少。隨著(zhù)經(jīng)濟的發(fā)展，這種機構的設置已遠遠落后于時(shí)代的要求�，F代企業(yè)管理和營(yíng)銷(xiāo)理論認為，市場(chǎng)經(jīng)濟下，一個(gè)理想的人力分布配置應是“啞鈴型”，企業(yè)的科研人員和營(yíng)銷(xiāo)人員相對來(lái)講應該較多，而生產(chǎn)人員應該較少。在這種情況下，就可以按人力資源的作用即生產(chǎn)部門(mén)人力資產(chǎn)、管理部門(mén)人力資產(chǎn)和銷(xiāo)售部門(mén)人力資產(chǎn)對人力資產(chǎn)分別確認。這樣一來(lái)，信息需求者就可以了解企業(yè)人力資源的分布，分析企業(yè)的人力結構是否合理，據此作為預測企業(yè)未來(lái)前景的工具之一。
二、關(guān)于人力資產(chǎn)的計量
“人”不僅是社會(huì )生產(chǎn)的基本要素和生產(chǎn)力的主導因素，還是有血有肉、有思想、會(huì )思維的高級動(dòng)物。企業(yè)可以通過(guò)支付工資等費用來(lái)?yè)碛腥说膭趧?dòng)力使用權，但企業(yè)不可能對人本身?yè)碛兴袡嗪涂刂茩��？梢?jiàn)，人力資產(chǎn)的使用權和所有權是分離的。經(jīng)濟理論告訴我們，企業(yè)所擁有或控制的只能是人的勞動(dòng)力，也即人力資源的計量對象是勞動(dòng)力，是人所具有的能力，使用該能力可以為企業(yè)創(chuàng )效益作貢獻。由于計量的對象是勞動(dòng)力，而勞動(dòng)力是沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，這樣一來(lái)，人力資產(chǎn)就具有無(wú)形資產(chǎn)的特征。同時(shí)，企業(yè)中人力資產(chǎn)的流動(dòng)性是不一定的，有的終生服務(wù)于企業(yè)，有的經(jīng)常變換單位。也就是說(shuō)，在總體上人力資產(chǎn)既有流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)又有非流動(dòng)資產(chǎn)的特征。
由于人力資產(chǎn)具有上述特點(diǎn)，應該如何對其進(jìn)行科學(xué)的計量呢?關(guān)于人力資源會(huì )計的計量問(wèn)題，目前得到公認的模式有兩種，即成本會(huì )計模式和價(jià)值會(huì )計模式。
人力資源成本會(huì )計模式是指對人力資源按照其獲得、維持、開(kāi)發(fā)過(guò)程中的全部實(shí)際耗費作為人力資源的價(jià)值入賬。成本會(huì )計模式又分為按歷史成本入賬、按重置成本入賬等主要方法。其中，按歷史成本入賬是將人力資源的獲得、維持、開(kāi)發(fā)費用按其實(shí)際發(fā)生額資本化；按重置成本入賬，是指在現時(shí)重新獲得與原來(lái)相同的人力資源所要花費的成本。
人力資源價(jià)值會(huì )計模式是指按照人力資源的實(shí)際價(jià)值入賬。這是因為企業(yè)獲得、維持、開(kāi)發(fā)人力資源過(guò)程中的支出往往遠遠小于人力資源的實(shí)際價(jià)值。根據其特性，可采用貨幣計量法（包括經(jīng)濟價(jià)值法、未來(lái)工資貼現法、商譽(yù)評價(jià)法等）和非貨幣計量法（如技能評價(jià)法等）相結合的方法。
比較而言，人力資源成本會(huì )計模式更強調信息的真實(shí)性，人力資源價(jià)值會(huì )計模式更強調信息的相關(guān)性。筆者認同人力資源成本會(huì )計模式，同時(shí)認為可以根據人力資源發(fā)生的費用采取不同的處理方法。企業(yè)取得人力資產(chǎn)之前，必然要發(fā)生一定的費用支出，如招募成本，選擇成本等，取得人力資產(chǎn)后還要發(fā)生一定的培訓費。對于前者，由于費用是在資產(chǎn)取得之前發(fā)生的，并且費用的發(fā)生與資產(chǎn)的取得與否沒(méi)有直接關(guān)系，如果花費在特定對象身上的支出有效，也就是說(shuō)，對某人力資產(chǎn)的費用支出結果是取得了該資產(chǎn)，那么此費用應該計入該人力資產(chǎn)價(jià)值。反之，如果也計入此人力資產(chǎn)的價(jià)值，則不恰當，而是應作為當期費用處理（這類(lèi)似于研究開(kāi)發(fā)費的處理）。對于有效費用和隨后發(fā)生的培訓費，如果有合同并且數目較大則在合同期內攤銷(xiāo)，如沒(méi)有合同則在三到五年或更適當的年限內攤銷(xiāo)；如數目較小，則作為當期費用處理（這類(lèi)似于固定資產(chǎn)修理改良費的處理）。人力資產(chǎn)取得后，正常情況下企業(yè)都會(huì )每月支付工資，而支付工資是企業(yè)對勞動(dòng)者的勞動(dòng)力使用權的購買(mǎi)。
可以這樣認為，一項人力資產(chǎn)的取得，是企業(yè)多了一位供應商，此供應商供應給企業(yè)的是勞動(dòng)力這一特殊的商品。在有效人才市場(chǎng)假設下，企業(yè)每月付款，供應商定期供貨。否則，如果供應商不滿(mǎn)意，就會(huì )停止供貨，這表現為員工離開(kāi)企業(yè)，同樣如果企業(yè)不滿(mǎn)，則停止購貨，這表現為企業(yè)解雇員工。這樣一來(lái)，企業(yè)就好像在購買(mǎi)如原材料這樣的流動(dòng)資產(chǎn)。會(huì )計處理時(shí)就可以參照類(lèi)似于原材料等流動(dòng)資產(chǎn)的處理方式，借記“人力資產(chǎn)”，貸記“應付職工薪酬”或“銀行存款”等科目。
這種計量方法的優(yōu)點(diǎn)主要體現在以下幾個(gè)方面：
第一，提供信息的相關(guān)性較強。會(huì )計信息的提供也應貫徹“以需定產(chǎn)”的原則，從需求者的角度出發(fā)。筆者認為，會(huì )計信息的需求者更關(guān)心的是人力資源為企業(yè)創(chuàng )造的價(jià)值大小，期望人力資產(chǎn)信息能幫助他們預測企業(yè)未來(lái)的現金流量，對人力資源價(jià)值的需求相對而言要小些。
第二，可靠性較高。這里的'會(huì )計計量所用的是投入價(jià)值中的歷史成本，而歷史成本的可靠性是不言而喻的。同時(shí)，影響人力資源的因素有很多，除了工資因素以外還受工作環(huán)境和社會(huì )關(guān)系等各方面的影響，人們追求的既有物質(zhì)上的享受又有精神上的滿(mǎn)足；而精神方面是難以衡量的。但在一個(gè)有效的人才市場(chǎng)中，買(mǎi)賣(mài)雙方必定會(huì )權衡自己物質(zhì)上和精神上的得失，工資可以很好地充當交易的顯示器。第三，用工資成本提供的信息，可以使信息的需求者根據工資成本和企業(yè)效益推斷企業(yè)人力資產(chǎn)使用的效益性。
第四，用工資成本來(lái)計量人力資源，還可以使企業(yè)領(lǐng)導層提高尊重知識，尊重人才的意識。因為企業(yè)人才會(huì )根據企業(yè)所給的工資和企業(yè)所提供的精神上的報酬，做出是否繼續在本企業(yè)工作的決策。而工資因素是最重要的，是決定性的因素。這樣一來(lái)，對一個(gè)深知人才重要性的管理者來(lái)講，必然會(huì )盡量滿(mǎn)足企業(yè)有用人才的物質(zhì)和精神上的要求，以使他們有充足的精力和更大的動(dòng)力為企業(yè)服務(wù)，為企業(yè)創(chuàng )造更大的效益，從而物盡其用，人盡其才。
此外，用工資成本計量人力資源還可以保持會(huì )計發(fā)展的連續性，增強企業(yè)之間會(huì )計信息的可比性。
還應該看到，盡管我國現行的人力資源會(huì )計管理模式有了進(jìn)一步的發(fā)展和完善，但由于人力資源成本與價(jià)值計量的瓶頸以及人力資源管理的復雜性，使得人力資源的會(huì )計管理滯后于現代企業(yè)人力資源管理的需要。具體表現在這樣幾個(gè)方面：一是人力資源投資成本是費用化還是資本化缺乏明確的界定標準；二是人力資本價(jià)值核算基本上是空白，會(huì )計實(shí)務(wù)中，人力資源價(jià)值的相關(guān)信息仍被排除在會(huì )計核算體系之外；三是人力資本權益核算滯后于經(jīng)濟發(fā)展需要；四是沒(méi)有一個(gè)完整、健全的人力資源會(huì )計管理模式，對具有中國特色的人力資源會(huì )計理論體系的構建缺乏整體的把握。
存在這些問(wèn)題的主要原因有兩點(diǎn)：一是我國會(huì )計目標中對人力資源會(huì )計管理的忽略。由于人力資源投資成本及價(jià)值計量的困難，我國人力資源市場(chǎng)發(fā)展嚴重滯后，企業(yè)用人機制單一、僵化，以歷史成本來(lái)計量人力資源投資成本和價(jià)值并不可行，這些都造成目前我國人力資源會(huì )計管理的相關(guān)信息無(wú)法滿(mǎn)足受托責任觀(guān)會(huì )計目標對會(huì )計計量可驗證性和客觀(guān)性的基本需求，也是我國會(huì )計理論構架中人力資源會(huì )計長(cháng)期得不到發(fā)展的重要原因。二是我國人力資本產(chǎn)權制度模糊。改革開(kāi)放以來(lái)，盡管我國企業(yè)實(shí)施了產(chǎn)權制度改革，但產(chǎn)權的深層次問(wèn)題并沒(méi)有解決，改革的對象僅為法人產(chǎn)權，對自然人產(chǎn)權的改革嚴重滯后。這種人力資本產(chǎn)權的長(cháng)期模糊與缺失，一方面使得我國企業(yè)的用人機制僵化、人力資源配置落后和效益低下；另一方面也使得與經(jīng)濟發(fā)展相適應的會(huì )計理論框架一直以來(lái)以物質(zhì)資本為核心，無(wú)法對產(chǎn)權模糊的人力資本實(shí)施必要和完善的會(huì )計管理。
因此，我國人力資源會(huì )計的全面實(shí)施，除了要進(jìn)一步加強理論研究，完善人力資源會(huì )計的理論體系外，還應注意宏觀(guān)經(jīng)濟環(huán)境方面的因素。一方面，要大力發(fā)展健全人力資源市場(chǎng)。一個(gè)完善的人才市場(chǎng)能提供一個(gè)合理的人才的市場(chǎng)價(jià)格，從而為會(huì )計核算提供依據，同時(shí)，人才的自由流動(dòng)，也可以使企業(yè)自由獲得其所需要的人才。另一方面，對企業(yè)擁有的人力資源，要用法律法規加以確認，也就是提倡人力資源法制化。對人力資源的交換也應有一定的法律規范，確保企業(yè)對所雇傭職工的勞動(dòng)力的所有權，對中途違約離職的職工也應有相應的處罰，以保證企業(yè)人力資源的相對穩定性。目前，我國的人才市場(chǎng)、勞務(wù)市場(chǎng)雖有了一定的發(fā)展，但仍很不完善，而企業(yè)家市場(chǎng)幾乎不存在，盡快建立并完善人力資源市場(chǎng)是當務(wù)之急。在實(shí)踐中還應大力開(kāi)展試點(diǎn)工作，為人力資源會(huì )計的大面積鋪開(kāi)做準備。目前，我國人力資源會(huì )計的研究理論上雖有所發(fā)展，但還很不完善，而且大部分理論還停留在對西方論著(zhù)的翻譯方面，人力資源會(huì )計的全面實(shí)施任重道遠，需要理論工作者與實(shí)務(wù)工作者共同的不懈努力。
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