注冊會(huì )計師審計風(fēng)險及其防范論文參考
[摘要]在探討審計風(fēng)險涵義的基礎上，對目前我國注冊會(huì )計師(CPA)審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因進(jìn)行了分析，認為審計環(huán)境的影響、審計技術(shù)的局限性、審計內容的復雜性、審計人員素質(zhì)和事務(wù)所的管理等是構成審計風(fēng)險的主要成因。有針對性地提出從注冊會(huì )計師及其事務(wù)所自身建設、作業(yè)過(guò)程以及其他方面采取有效的控制措施，以保障注冊會(huì )計師行業(yè)健康有序的發(fā)展。
[關(guān)鍵詞]注冊會(huì )計師;審計;風(fēng)險;法律責任審計
隨著(zhù)會(huì )計師事務(wù)所體制改革的深入，注冊會(huì )計師(CPA)將成為審計風(fēng)險的承受對象。審計風(fēng)險的控制是任何一家會(huì )計師事務(wù)所管理的核心問(wèn)題，也是審計理論界研究和討論的熱點(diǎn)問(wèn)題之一。筆者從審計風(fēng)險的涵義出發(fā)，分析其形成的原因及其特點(diǎn)，有針對性地提出了控制審計風(fēng)險的措施。
一、對審計風(fēng)險的理解
關(guān)于審計風(fēng)險的涵義，國外學(xué)者有不同的理解[1]。在《Auditing—AnIntegratedApproach》一書(shū)中認為，審計風(fēng)險是在財務(wù)報表事實(shí)上有重大錯誤時(shí)，審計人員認為財務(wù)報表公允表達，并因此提出無(wú)保留意見(jiàn)的風(fēng)險;《國際會(huì )計準則》認為，審計風(fēng)險是指審計人員對事實(shí)上錯誤的財務(wù)資料可能提供不適當意見(jiàn)的那種風(fēng)險;美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )(AICPA)認為，審計風(fēng)險是指審計人員對于存在重大錯誤的財務(wù)報表未能適當發(fā)表他的意見(jiàn)的風(fēng)險;加拿大特許會(huì )計師協(xié)會(huì )(CICA)認為，審計風(fēng)險是審計程序未能察覺(jué)出重大錯誤的風(fēng)險。
上述觀(guān)點(diǎn)都認為，審計風(fēng)險是指財務(wù)報表沒(méi)有公允表達而審計人員卻認為公允表達的風(fēng)險。而我國有些學(xué)者認為審計風(fēng)險分為三個(gè)層次:一是最狹義的審計風(fēng)險——未能察覺(jué)出重大錯誤的風(fēng)險;二是狹義的審計風(fēng)險——發(fā)表了不適當意見(jiàn)的審計風(fēng)險;三是廣義的審計風(fēng)險——審計職業(yè)風(fēng)險，即審計主體損失的可能性[2]。
筆者對審計風(fēng)險的廣義和狹義之分有更深入的理解。狹義的審計風(fēng)險是指在審計活動(dòng)中由于各方面因素的影響，而使審計工作中存在錯誤從而造成損失的可能性，或審計人員作出錯誤審計結論而造成損失的概率。包括誤拒風(fēng)險和誤受風(fēng)險。誤拒風(fēng)險是指將正確或無(wú)重大錯誤的被審事項指為錯誤而形成的風(fēng)險。一般情況下這類(lèi)風(fēng)險很少發(fā)生，在實(shí)務(wù)中一般不予考慮。誤受風(fēng)險是指將有重大錯誤的事項指為正確而形成的風(fēng)險。相對于誤拒風(fēng)險，該類(lèi)風(fēng)險發(fā)生的可能性要大得多。因此，在審計實(shí)務(wù)中，審計人員特別注重對誤受風(fēng)險的控制。廣義的審計風(fēng)險不僅包括狹義的審計風(fēng)險，而且還包括經(jīng)營(yíng)風(fēng)險。它是由于第三者的控告而承擔的風(fēng)險。近20年來(lái)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險有日益增長(cháng)的趨勢。由于審計只限于抽樣，在審計未能發(fā)現重大錯報并提出錯誤的審計意見(jiàn)時(shí)，因審計人員過(guò)失而受損失的人，可望從會(huì )計師事務(wù)所處得到補償。當某一公司破產(chǎn)或無(wú)力償還債務(wù)時(shí)，報表使用者通常會(huì )指責審計失誤。遭受損失的人們由于對其經(jīng)濟利益的關(guān)注而對審計人員提出過(guò)高要求，一旦受損就希望得到補償，而不管錯在何方。這就是通常所說(shuō)的“深口袋”概念。
二、審計風(fēng)險的成因分析
無(wú)論是廣義的還是狹義的審計風(fēng)險，都反映了引發(fā)審計風(fēng)險的三個(gè)相關(guān)方面:或者與審計客體有關(guān)，或者與審計主體有關(guān)，或者與第三者有關(guān)。這說(shuō)明審計風(fēng)險有不同的成因。
1.注冊會(huì )計師審計環(huán)境的影響
審計環(huán)境的影響主要來(lái)自三個(gè)方面:法律環(huán)境、社會(huì )環(huán)境和審計職業(yè)界自身。
按照權利與義務(wù)對等的原則，法律在賦于審計職業(yè)專(zhuān)門(mén)鑒證權利的同時(shí)也讓其承擔相應的法律責任。注冊會(huì )計師在執業(yè)過(guò)程中以社會(huì )公眾為服務(wù)對象，合理保證企業(yè)的財務(wù)報表公平對待有關(guān)各方，不犧牲任何一方的利益。如果其在執行業(yè)務(wù)中由于疏忽大意或故意行為而導致對委托人或第三者的損害，那么其中任何一方都可以依照法律追究CPA的法律責任。在國外，審計人員由于表示了錯誤的審計意見(jiàn)而引起訴訟的案件日益增多，而且隨著(zhù)法庭的判決，審計的服務(wù)對象以及審計責任有擴大的趨勢，審計人員的風(fēng)險意識也不斷加強。從習慣法到成文法，從“克雷格對安榮事件”，到“巴羅·韋德和格斯理的賠償案”和“厄特馬斯公司對杜羅斯公司案”，再到近年來(lái)的“巴·克里斯事件”和“韋斯特克事件”，無(wú)一不昭示了這一趨勢[3]。在我國，《刑法》、《注冊會(huì )計師法》、《公司法》、《證券法》等相關(guān)法律法規都規定了CPA所應承擔的行政及刑事的法律責任。近年來(lái)的“原野”、“中水”、“忠誠”、“石油大明”、“瓊民源”和“東鍋”等事件都是這些法律產(chǎn)生效果的產(chǎn)物。
社會(huì )環(huán)境對審計風(fēng)險的影響在我國主要表現為審計客戶(hù)的不成熟。由于我國正處于經(jīng)濟轉型時(shí)期，盡管頒布了一些相關(guān)法律法規，但是仍不完善，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)缺乏規范，投機心理和短期行為較為普遍，許多企業(yè)存在粉飾財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的意圖與行為，一些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者缺乏起碼的誠實(shí)與信譽(yù)，甚至賄賂審計人員，使其失去獨立性，以達到欺騙投資者、債權人以及相關(guān)的利害關(guān)系人的目的，最終使CPA及其事務(wù)所承擔法律責任。我國曾經(jīng)發(fā)生的多起相關(guān)案件即證明了這一點(diǎn)。
審計職業(yè)界自身對審計風(fēng)險的影響，主要表現為會(huì )計師事務(wù)所的管理體制和不正當競爭對我國審計職業(yè)界的負面作用。目前，CPA職業(yè)界普遍存在低價(jià)競爭、高額回扣的現象，加之一些行政管理部門(mén)的越權介入，使CPA與會(huì )計師事務(wù)所處于不平等競爭的不良環(huán)境之中，在此種惡劣的審計環(huán)境中，審計風(fēng)險的管理與控制難以實(shí)現，或者是要付出高昂代價(jià)方能實(shí)現。
2.審計技術(shù)的局限性
現代審計的突出特點(diǎn)是在對被審計單位內部控制制度評審的基礎上進(jìn)行的抽樣審計。審計人員在實(shí)施抽樣時(shí)，不論是對被審單位內部控制制度的檢查，還是對其帳戶(hù)金額真實(shí)性的檢查，都會(huì )遇到抽樣風(fēng)險問(wèn)題，即樣本特征不能代表總體特征而出現的失誤。再者，在審計中審計人員對審計成本與效益的選擇貫穿于整個(gè)審計過(guò)程。在風(fēng)險未暴露之前，往往會(huì )注重成本的低廉，注重隨之而來(lái)的效益，這也迫使審計人員采取更節省人力與時(shí)間的方法，因此產(chǎn)生審計風(fēng)險的可能性大大增強。
3.審計內容的復雜性
現代審計主要是以會(huì )計信息為媒介的間接審計，由于其不是通過(guò)對經(jīng)濟活動(dòng)的直接參與對其進(jìn)行評價(jià)，而是事后通過(guò)檢查會(huì )計信息對經(jīng)濟活動(dòng)作一評價(jià)。因此，其審計質(zhì)量建立在會(huì )計反映的資料上。經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類(lèi)和性質(zhì)是多樣化和復雜化的，會(huì )計核算如所得稅會(huì )計、期貨會(huì )計、衍生金融工具會(huì )計、合并會(huì )計、外幣會(huì )計以及網(wǎng)絡(luò )會(huì )計等遠遠超出了傳統財務(wù)會(huì )計的內容。對這些業(yè)務(wù)的處理，顯然要比傳統的財務(wù)會(huì )計更具挑戰性，更容易發(fā)生爭議。需要審計人員根據實(shí)踐經(jīng)驗進(jìn)行職業(yè)判斷，一旦判斷失誤，則可能要承擔法律責任。
4.會(huì )計師事務(wù)所及其CPA本身的原因
一般情況下，每一個(gè)會(huì )計師事務(wù)所都必須根據職業(yè)協(xié)會(huì )頒布的質(zhì)量控制準則，建立和執行本所的“質(zhì)量控制制度”。但是有些事務(wù)所根本沒(méi)有建立或執行自身的質(zhì)量控制制度，以致審計人員在執行審計時(shí)沒(méi)能遵守職業(yè)準則的要求，從而帶來(lái)審計風(fēng)險。從CPA個(gè)人的素質(zhì)來(lái)看，應具有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)，但目前我國CPA隊伍的質(zhì)量狀況尚不盡如人意。一方面，相當一部分CPA知識結構、業(yè)務(wù)能力和經(jīng)驗未能達到應有的水平，加上后繼教育的力度不夠，使審計風(fēng)險的管理與控制缺乏內在的保障;另一方面，一些CPA缺乏起碼的職業(yè)道德，在審計過(guò)程中任意簡(jiǎn)化程序，放寬尺度，甚至為客戶(hù)偷逃國家稅收出謀劃策，使審計風(fēng)險在客觀(guān)上被人為地放大。
審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因以及審計歷史上的.許多事件告訴我們，審計風(fēng)險具有普遍性、不可避免性和潛在性，但也具有可控性。盡管審計風(fēng)險在客觀(guān)上是普遍存在的，但審計組織和審計人員可以通過(guò)主觀(guān)努力對其進(jìn)行適當的管理，將其控制在一定的范圍之內。所以，建立有效的風(fēng)險防范措施機制，進(jìn)行風(fēng)險防范和控制是至關(guān)重要的。
三、審計風(fēng)險的防范措施
1.強化審計的質(zhì)量控制
1)提高人員素質(zhì) 社會(huì )的競爭，關(guān)鍵是人才的競爭，只有造就一批同CPA審計工作相適應，具有一定思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和文化素質(zhì)的審計人員，才能有效地防范風(fēng)險。具體措施是:1提高政策水平和職業(yè)道德修養。事務(wù)所應定期舉行政策法規特別是新稅制、新財會(huì )制度以及新近出臺的經(jīng)濟法規的學(xué)習討論，制定事務(wù)所人員遵循的道德標準和考核、獎懲的辦法，以規范和約束CPA的行為。2提高現有人員的專(zhuān)業(yè)技能和理論水平。定期進(jìn)行專(zhuān)業(yè)技能和專(zhuān)業(yè)理論的再教育，并定期進(jìn)行考核和研討。對審計工作底稿、審計報告等規范進(jìn)行崗位培訓。
2)建立健全內控制度和風(fēng)險責任制度 1實(shí)行質(zhì)量否決權，即CPA項目查證簽名負責制和主任審計師把關(guān)否決制。提高審計工作質(zhì)量意識，從影響質(zhì)量和風(fēng)險的各因素入手，采取多種方法，對審計工作質(zhì)量層層控制定期進(jìn)行考核和獎懲。2實(shí)行專(zhuān)業(yè)分組化。審計風(fēng)險的出現，很多原因是由于審計人員不了解委托單位和行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況而產(chǎn)生的，因此有必要實(shí)行專(zhuān)業(yè)分組化。同時(shí)有一些大項目如資產(chǎn)評估等綜合項目實(shí)行審計隊伍專(zhuān)業(yè)綜合化，即兼顧經(jīng)濟、技術(shù)、法律等專(zhuān)業(yè)人員綜合使用，這樣有利遏制風(fēng)險的產(chǎn)生。3建立報告和審計工作底稿的復核制度。
3)審計作業(yè)的質(zhì)量控制 重點(diǎn)抓好以下環(huán)節的控制點(diǎn):1事前正確處理好審計風(fēng)險與重要性概念及證據收集的關(guān)系，根據其三者存在的特定關(guān)系和重要性原則，正確運用審計風(fēng)險模型[4]，分析影響因素，準確有效地估計審計風(fēng)險、固有風(fēng)險和控制風(fēng)險，從而估計檢查風(fēng)險，考慮成本效益原則，確定審計方法以及證據收集成本的高低，編制實(shí)施計劃。2事中階段控制主要是審查計劃安排是否與委托單位要求相符，包括審計的內容、范圍、完成的時(shí)間以及人員分工，并且根據實(shí)際情況，適時(shí)修訂計劃，以增強審計工作的時(shí)效性和效果性。檢查審計方法是否得當，審計依據是否正確，審計證據是否充分，審計判斷是否恰當;檢查資料整理的完整性與邏輯性。同時(shí)編制高質(zhì)量的審計工作底稿，且審計報告必須與被審單位交換意見(jiàn)，充分聽(tīng)取委托單位及當事人的意見(jiàn);報告應有專(zhuān)人負責審定。
2.保持對審計環(huán)境的敏感性
了解客戶(hù)及與審計事項有關(guān)的各方面情況是發(fā)現風(fēng)險避免法律訴訟的重要工作。在實(shí)施實(shí)際審計前，應了解下列環(huán)境事項并保持敏感性:1對整個(gè)特別是本地區的財政經(jīng)濟狀況及其變化發(fā)展的趨勢深入了解;2現有的政策、法規對客戶(hù)的經(jīng)營(yíng)管理所產(chǎn)生的影響及其程度;3客戶(hù)的法定代表人及其主要經(jīng)營(yíng)管理人員內部變動(dòng)及外部流動(dòng);4客戶(hù)內控制度健全情況，采取何種核算體系;5已制定的審計專(zhuān)業(yè)標準及其適用狀況如何;6已掌握的審計知識及相關(guān)技術(shù)的發(fā)展趨勢。
3.防范違約風(fēng)險違約
風(fēng)險防范是風(fēng)險防范全過(guò)程的首要環(huán)節，它的控制質(zhì)量直接影響到以后各階段的風(fēng)險控制質(zhì)量。因此，CPA面臨的是審慎選擇客戶(hù)及其業(yè)務(wù)，即對客戶(hù)品質(zhì)的選擇和客戶(hù)業(yè)務(wù)的選擇。1CPA要采取措施了解客戶(hù)的歷史情況，包括是否存在法律訴訟案件，是否存在特別企圖;客戶(hù)對其職工、行業(yè)主管、金融、財稅、工商等部門(mén)是否有不正直行為，以免陷入客戶(hù)設定的圈套，或受到客戶(hù)已有訴訟的牽連;對企業(yè)經(jīng)營(yíng)的集權程度，下年度企業(yè)組織結構的預期變動(dòng)情況以及企業(yè)與CPA業(yè)務(wù)關(guān)系的親疏情況;企業(yè)外部債務(wù)的多少等，企業(yè)有爭議的會(huì )計問(wèn)題的多少。CPA對陷入財務(wù)困境的客戶(hù)要特別注意，以免成為面臨破產(chǎn)客戶(hù)的替罪羊而涉及法律責任。2嚴格簽定業(yè)務(wù)約定書(shū)，這是CPA避免法律訴訟風(fēng)險的關(guān)鍵一環(huán)。業(yè)務(wù)書(shū)應當列明服務(wù)事項、目的范圍、應負責任的程度、報告形式及其他要求和條件，同時(shí)表達要清楚、嚴謹。
4.建立風(fēng)險保障機制
CPA即使有內部機制的約束，并嚴格執行審計標準，恪盡職守，但其審計行為很難絕對避免出現風(fēng)險和引起法律訴訟。因此，通過(guò)提取風(fēng)險基金、購買(mǎi)責任保險，盡管不能免除受到法律訴訟，但一旦出現風(fēng)險，訴訟失敗，就可以及時(shí)地補償并避免會(huì )計師事務(wù)所當期的重大損失�？傊�，隨著(zhù)市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展，CPA事業(yè)要取得發(fā)展權，事務(wù)所要爭得生存權，就必須謹慎地對待審計風(fēng)險，認真及時(shí)地加以防范。
[參考文獻]
[1]胡元春.審計風(fēng)險研究[M].大連:東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1997.39.
[2]徐政旦，胡元春.論民間審計風(fēng)險[J].審計研究資料，1998，(1):7.
[3]文碩.世界審計史[M].北京:企業(yè)管理出版社，1996.567.
[4]王光遠.制度基礎審計學(xué)[M].武漢:湖北科學(xué)技術(shù)出版社，1992.550～557.
【注冊會(huì )計師審計風(fēng)險及其防范論文參考】相關(guān)文章：
審計風(fēng)險防范論文03-05
風(fēng)險防范的論文03-07
有關(guān)審計風(fēng)險論文03-01
審計控制風(fēng)險論文03-03
審計風(fēng)險評估論文03-07
審計風(fēng)險論文的結論03-07
審計風(fēng)險論文題目03-08
審計與風(fēng)險內控論文03-09