高校會(huì )計核算問(wèn)題研究論文
一、高校會(huì )計核算采用權責發(fā)生制為基礎的必要性
�。ㄒ唬┻m應國家相關(guān)政策的需要
財政部實(shí)施權責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案后，其會(huì )計核算的基礎必然是權責發(fā)生制，高校是納入政府預算管理的重要部門(mén)之一，為保證向政府部門(mén)提供統一口徑的財務(wù)數據，必須采用權責發(fā)生制作為會(huì )計核算的基礎。只有那樣才能為本級政府編制權責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告提供真實(shí)、完整和符合規定的財務(wù)信息數據，所以采用權責發(fā)生制作為高校會(huì )計核算的基礎是適應國家相關(guān)的政策要求的。
�。ǘ┍P(pán)活存量資金，提高資金使用效率
高校會(huì )計核算以權責發(fā)生制為基礎，可以正確地反映各類(lèi)資金的歸屬期，從而把相應資金的收入和支出情況相配合，加以比較，客觀(guān)公正并全面地反映資金的使用情況，便于及時(shí)地考核評價(jià)，加強結轉結余資金的動(dòng)態(tài)監控，盤(pán)活存量資金，有效地促進(jìn)高校資金的使用效率。
�。ㄈ┘訌姼咝Ｘ攧�(wù)管理
高校采用權責發(fā)生制進(jìn)行會(huì )計核算后，凡是符合高校收入確認標準的本期收入，不論款項是否收到，均作為本期的收入處理；凡是符合高校支出確認標準的本期支出，不論款項是否支付，均作為本期的支出處理。這就要求高校要進(jìn)一步加強財務(wù)管理，特別是收費管理，保證有充足的資金來(lái)源，確保高校財務(wù)收支工作的順利開(kāi)展。（四）促進(jìn)高校財務(wù)信息進(jìn)一步公開(kāi)基于權責發(fā)生制編制的高校會(huì )計報表體系根據配比原則的要求，完整清晰地反映了高校的資產(chǎn)負債、收入支出、現金流量及辦學(xué)成本等綜合財務(wù)信息，通過(guò)進(jìn)一步向社會(huì )公開(kāi)，有利于提高高校財務(wù)管理的透明度，促進(jìn)高校健康有序地發(fā)展。
二、新高校會(huì )計制度下會(huì )計核算采用權責發(fā)生制的具體體現和尚未采用方面的探討
�。ㄒ唬┬赂咝�(huì )計制度引入權責發(fā)生制的具體體現
1.新制度細化了“應收賬款”、“預付賬款”和“其他應收款”科目的核算。新高校會(huì )計制度在核算上述應收及預付款項時(shí)，以3年作為臨界點(diǎn)，逾期3年或以上、且有確鑿證據表明無(wú)法收回的應收及預付款項經(jīng)批準后予以核銷(xiāo)。相應的賬務(wù)處理為：待核銷(xiāo)時(shí)，借記“待處置資產(chǎn)損溢”科目，貸記“應收賬款”科目等；批準后，借記“其他支出”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢”科目；核銷(xiāo)后又收回時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入”科目。這體現了權責發(fā)生制合理地確認收入和費用的原則。
2.新制度中引入了接受捐贈、無(wú)償調入存貨的會(huì )計核算。新高校會(huì )計制度規定了接受捐贈、無(wú)償調入的存貨在不同情況下入賬價(jià)值和相關(guān)費用的確認。有相關(guān)憑據的，其成本按照有關(guān)憑據注明的金額加上相關(guān)稅費、運輸費等確定；沒(méi)有相關(guān)憑據的，其成本比照同類(lèi)或類(lèi)似存貨的市場(chǎng)價(jià)格加上相關(guān)稅費、運輸費等確定；沒(méi)有相關(guān)憑據、同類(lèi)或類(lèi)似存貨的市場(chǎng)價(jià)格也無(wú)法可靠取得的，該存貨按照名義金額入賬。相應的賬務(wù)處理為：借記“存貨”科目，貸記“銀行存款”、“其他收入”等科目（非按名義金額入賬）；借記“存貨”科目，貸記“其他收入”科目；同時(shí)借記“其他支出”，貸記“銀行存款”等科目（按名義金額入賬）。這比較全面地反映了權責發(fā)生制的應用。
3.新制度增設了“在建工程”科目按進(jìn)度來(lái)核算各種建筑和設備安裝工程的實(shí)際成本。新高校會(huì )計制度規定，高校已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑（包括新建、改建、擴建、修繕等）和設備安裝的實(shí)際成本通過(guò)“在建工程”科目核算。固定資產(chǎn)的取得方式是多樣的，不同的方式其取得成本固然不同。對于房屋及構筑物和需要安裝的設備等固定資產(chǎn)，在交付使用前還需繼續發(fā)生一些必要的支出，因而要先通過(guò)“在建工程”科目來(lái)歸集核算，特別是為建筑工程而借入專(zhuān)門(mén)借款的利息和融資租入需要安裝的設備產(chǎn)生的融資費用，在資產(chǎn)達到預定使用狀態(tài)前更要計入該資產(chǎn)的取得成本。還有固定資產(chǎn)改建、擴建或大修等資本化的后續支出也是先轉入“在建工程”科目來(lái)歸集核算，在完工并達到預定可使用狀態(tài)時(shí)再從在建工程轉為固定資產(chǎn)。通過(guò)“在建工程”科目逐步核算固定資產(chǎn)的成本，符合權責發(fā)生制下成本費用的確認原則。
4.新制度引入了固定資產(chǎn)的折舊和無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)的會(huì )計核算。新高校會(huì )計制度規定：高校應對除文物、陳列品、動(dòng)植物、圖書(shū)和檔案及以名義金額計量的固定資產(chǎn)外的固定資產(chǎn)計提折舊和應對除以名義金額計量的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)。當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月照提折舊，從下月起不提折舊；當月增加的無(wú)形資產(chǎn)，當月進(jìn)行攤銷(xiāo)；當月減少的無(wú)形資產(chǎn)，當月不再攤銷(xiāo)。同時(shí)也分別增置了“累計折舊”和“累計攤銷(xiāo)”科目用來(lái)輔助核算固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)因使用年限的變化而體現出的賬面凈值與賬面余額的差異，比較真實(shí)地反映了資產(chǎn)的價(jià)值，從而增強了高校會(huì )計信息的可比性，體現了權責發(fā)生制會(huì )計核算的特點(diǎn)。
5.新制度增設了“待處置資產(chǎn)損溢”科目來(lái)核算待處置資產(chǎn)的價(jià)值及處置損溢。新高校會(huì )計制度規定，高等學(xué)校資產(chǎn)處置包括資產(chǎn)的出售、出讓、轉讓、對外捐贈、無(wú)償調出、盤(pán)虧、報廢、毀損以及貨幣性資產(chǎn)核銷(xiāo)等。資產(chǎn)的處置是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，通過(guò)“待處置資產(chǎn)損溢”科目逐步地確認處置收入和處置費用等，合理地確認凈收入或凈損失，體現了權責發(fā)生制會(huì )計核算的特點(diǎn)。
6.新制度增設了“應付職工薪酬”科目來(lái)核算各種職工薪酬。新高校會(huì )計制度規定，高等學(xué)校按有關(guān)規定支付給職工的基本工資、績(jì)效工資、國家統一規定的津貼補貼、社會(huì )保險費、住房公積金等都要通過(guò)“應付職工薪酬”科目核算。主要的賬務(wù)處理為：計算當期應付給職工的各種薪酬，借記“教育事業(yè)支出”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目；支付職工各種薪酬時(shí)，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“零余額賬戶(hù)用款額度”等科目。通過(guò)增設“應付職工薪酬”科目，使高校定期將支付給職工的薪酬確認為當期支出，符合權責發(fā)生制下費用的確認原則，同時(shí)也有利于規范和監督高校在職工薪酬等方面的人員經(jīng)費的使用。
�。ǘ┬赂咝�(huì )計制度尚未采用權責發(fā)生制核算方面的探討
1.資產(chǎn)的折舊或攤銷(xiāo)尚未費用化。新高校會(huì )計制度規定，資產(chǎn)按月計提折舊或攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理為：借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金———固定資產(chǎn)”或“非流動(dòng)資產(chǎn)基金———無(wú)形資產(chǎn)”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷(xiāo)”科目。雖然“累計折舊”、“累計攤銷(xiāo)”和“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目中反映了資產(chǎn)折舊或攤銷(xiāo)的金額，但卻沒(méi)有將它作為本期的費用來(lái)核算，沒(méi)有體現在確認收入實(shí)現的同時(shí)應確認為實(shí)現收入所應負擔的費用的權責發(fā)生制會(huì )計核算的特點(diǎn)，虛減了支出數，從而虛增了事業(yè)結余，降低了高校會(huì )計報表的信息質(zhì)量，所以必須將資產(chǎn)的折舊或攤銷(xiāo)在計提本期費用化。
2.尚未考慮資產(chǎn)減值的核算。隨著(zhù)經(jīng)濟的快速發(fā)展，科技的不斷進(jìn)步，高校投入到教學(xué)和科研的經(jīng)費在不斷增長(cháng)。由于技術(shù)的不斷更新，許多現代化教學(xué)、科研設備和軟件等并沒(méi)有在其使用年限期滿(mǎn)而閑置或被淘汰，而是被提前更換或棄置，但這些設備和軟件卻沒(méi)有計提完折舊或攤銷(xiāo)。還有新高校會(huì )計制度規定，只有逾期三年或以上、有確鑿證據表明確實(shí)無(wú)法收回的應收賬款經(jīng)批準后才可以予以核銷(xiāo)，而之前并沒(méi)有對應收賬款計提壞賬準備。由于資產(chǎn)核銷(xiāo)時(shí)會(huì )做借記“其他支出”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢”科目的賬務(wù)處理，發(fā)生的資產(chǎn)損失全部直接計入當期支出數，虛增了核銷(xiāo)期間的支出數，沒(méi)有合理分攤到各個(gè)期間。因而如果有證據表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞，將被閑置、終止使用或者計劃提前處置等，高校應采用適當的方法對資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行預測，合理地估計可能會(huì )發(fā)生的資產(chǎn)損失，通過(guò)計提資產(chǎn)減值準備來(lái)降低資產(chǎn)損失的風(fēng)險。
3.尚未區分內部研究與開(kāi)發(fā)階段的支出。新高校會(huì )計制度雖然設置了“科研事業(yè)支出”科目來(lái)核算高校開(kāi)展科研及其輔助活動(dòng)發(fā)生的基本支出和項目支出，但在期末時(shí)該科目發(fā)生額將被結轉至“財政補助結轉”、“非財政補助結轉”和“事業(yè)結余”等科目，最終將沒(méi)有余額。這顯然與高校開(kāi)展科研活動(dòng)的實(shí)際情況存在差異，高校開(kāi)展科研活動(dòng)，有時(shí)會(huì )形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)，進(jìn)而會(huì )形成高校的一項無(wú)形資產(chǎn)，但按現行制度的核算方法進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)直接就把研究開(kāi)發(fā)項目的前期支出全部費用化了，沒(méi)有對該項無(wú)形資產(chǎn)的取得成本進(jìn)行歸集。因而對于高校自行進(jìn)行的研究開(kāi)發(fā)項目，應當區分研究階段與開(kāi)發(fā)階段分別進(jìn)行核算。研究階段，是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識等進(jìn)行的獨創(chuàng )性的有計劃的調查階段；開(kāi)發(fā)階段，是指將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等階段。由于研究階段基本上是探索性的，是為開(kāi)發(fā)活動(dòng)做準備，因而是否會(huì )形成無(wú)形資產(chǎn)具有較大的不確定性，故研究階段的支出應當在發(fā)生時(shí)全部費用化；而開(kāi)發(fā)階段形成無(wú)形資產(chǎn)的可能性較大，所以高校能夠證明開(kāi)發(fā)階段支出符合無(wú)形資產(chǎn)的定義及其相關(guān)確認條件，應將相關(guān)支出予以資本化，計入無(wú)形資產(chǎn)成本。
4.利息尚未按月來(lái)核算。新高校會(huì )計制度規定，高校發(fā)生與利息相關(guān)的業(yè)務(wù)時(shí)主要的賬務(wù)處理為：收到銀行存款利息時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“其他收入”科目；支付銀行借款利息時(shí)，借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。由于高校收取或支付給銀行等金融機構的利息時(shí)一般是按季度來(lái)核算，按以上的賬務(wù)處理就會(huì )虛增了收取或支付利息當月份的收入或支出，對于月報表數據的'真實(shí)性產(chǎn)生影響，這不符合權責發(fā)生制下收入和費用確認的原則。因此通過(guò)以名義利率按月預提等方法，并增設“應收利息”和“應付利息”兩個(gè)科目來(lái)合理地確認利息收入和分攤利息費用，確保高校的會(huì )計信息在不同的會(huì )計期間具有可比性。
5.學(xué)費、住宿費等收入核算不完整。學(xué)費和住宿費等收入作為高校辦學(xué)經(jīng)費的重要來(lái)源，是高校正常運作的有力資金保障。在新高校會(huì )計制度中設置的“應繳財政專(zhuān)戶(hù)款”科目只是核算高校按規定應繳入財政專(zhuān)戶(hù)的款項，根本沒(méi)有反映出高校當年的學(xué)費和住宿費的收入情況，而且由于學(xué)生欠費等原因的存在，“應繳財政專(zhuān)戶(hù)款”明細賬也只能核算學(xué)生實(shí)際繳交的學(xué)費和住宿費情況，而不是應繳交的學(xué)費和住宿費，這不符合權責發(fā)生制下收入確認的原則。由于高校辦公現代化的快速發(fā)展，學(xué)費、住宿費等學(xué)生費用的收取大多都是通過(guò)軟件系統結合金融機構的服務(wù)終端來(lái)完成，收取到學(xué)生的款項后直接繳入財政專(zhuān)戶(hù)。所以高校在核算學(xué)生學(xué)費、住宿費等費用繳交情況時(shí)，應通過(guò)“應繳財政專(zhuān)戶(hù)款”科目來(lái)核算本期間學(xué)生應繳交的費用數，借方發(fā)生額反映學(xué)生實(shí)際繳交的學(xué)費和住宿費情況，貸方發(fā)生額反映每期應收取的學(xué)生學(xué)費、住宿費等，期末貸方余額反映學(xué)生的欠費數，這樣既能真實(shí)地反映出學(xué)費、住宿費收入中應收、欠費的實(shí)際數據，又能體現高校在收費管理上的效能優(yōu)劣，促使高校加強收費管理。
6.資金的撥付和使用尚未及時(shí)核算。在現行的國庫集中支付制度下，高校只有在收到代理銀行轉來(lái)的財政支付入賬通知書(shū)及原始憑證和財政授權支付額度到賬通知書(shū)時(shí)，才會(huì )確認財政補助收入、教育事業(yè)收入等。而資金下達的文件一般會(huì )在資金實(shí)際撥付到賬前一段時(shí)間送達高校，特別是有些資金還出現了跨年到賬的情況。這很大程度上影響了預算的執行力度，容易出現“突擊花錢(qián)”的現象和資金被挪用的情況，因此以資金下達或預算安排的文件為依據，及時(shí)地確認收入，同時(shí)細化相關(guān)的支出，能有效地監督資金的撥付和使用，盤(pán)活存量資金，提高高校資金的使用效率。
三、結束語(yǔ)
總而言之，政府正在大力推進(jìn)政府會(huì )計改革，逐步建立以權責發(fā)生制政府會(huì )計核算為基礎，以編制和報告政府資產(chǎn)負債表、收入費用表等報表為核心的權責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度，從而提升政府財務(wù)管理水平，促進(jìn)政府會(huì )計信息公開(kāi)，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現代化。高校是納入政府預算管理的重要部門(mén)之一，具有推行會(huì )計改革的優(yōu)越的理論環(huán)境，更應加快引入權責發(fā)生制進(jìn)行會(huì )計核算，從而全面地反映高校的收入支出情況，實(shí)現收支相配比；全面地反映高校的資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)等財務(wù)狀況，保證高校對外公開(kāi)的財務(wù)信息的真實(shí)性和完整性；有利于高校進(jìn)行辦學(xué)成本核算，優(yōu)化教育資源的配置；向政府部門(mén)提供統一口徑的預決算財務(wù)數據；為高校規劃自身發(fā)展前景提供決策依據，也為推進(jìn)國家治理體系和治理能力現代化貢獻力量。
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