CPA行業(yè)論文我國會(huì )計制度改革的不足與完善CPA行業(yè)
一、我國會(huì )計制度改革的不足
(一)行業(yè)會(huì )計制度的具體行為規范不適應企業(yè)改革的要求
目前各企業(yè)所執行的具體會(huì )計規范是在《企業(yè)會(huì )計準則》指導下的行業(yè)會(huì )計制度,這套規范體系存在著(zhù)諸多不合理之處:
(1)不能適應企業(yè)經(jīng)營(yíng)多元化發(fā)展的要求。隨著(zhù)市場(chǎng)機制的日益完善和風(fēng)險機制的日益形成,多元化經(jīng)營(yíng)將成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)的必然趨勢和戰略選擇。多元化經(jīng)營(yíng)必然使企業(yè)涉足于各不同行業(yè)、不同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),而執行現行會(huì )計規范要求企業(yè)對不同行業(yè)、不同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)分別設置帳戶(hù),并采用不同的會(huì )計程序與方法進(jìn)行會(huì )計處理,這不僅增加了多元化經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì )計核算的工作量,影響核算效率和質(zhì)量,而且難以保持口徑一致,反映綜合的財務(wù)會(huì )計信息。
(2)不利于會(huì )計信息的行業(yè)比較和分析。執行行業(yè)會(huì )計制度,使得不同行業(yè)、不同企業(yè)會(huì )計處理所依據的原則、程序、方法各不相同,這就必然導致會(huì )計信息在行業(yè)、企業(yè)之間失去可比性,不便于投資主體對潛在投資對象的比較、分析和選擇,最終不利于資金的合理流向和資源的優(yōu)化配置。
(3)不便于投資主體對企業(yè)實(shí)施有效的財務(wù)監督。企業(yè)各投資主體對企業(yè)實(shí)施財務(wù)監督的主要依據是財務(wù)會(huì )計信息,然而,一方面各投資主體出于增加投資收益、回避投資風(fēng)險的考慮,會(huì )不斷的改變投資對象,使資金經(jīng)常性地從一個(gè)行業(yè)轉向另一個(gè)行業(yè),或同時(shí)分布于若干不同行業(yè);另一方面不同行業(yè)又執行不同的財務(wù)會(huì )計制度,在這種情況下,投資主體要實(shí)施財務(wù)監督就必需熟悉不同行業(yè)的會(huì )計處理原則、程序和方法,這無(wú)疑加大了財務(wù)監督的難度,影響財務(wù)監督效率。
(二)現行會(huì )計制度在構成上缺乏完整性和系統性
(三)現行會(huì )計規范的協(xié)調性差
在我國,自《企業(yè)會(huì )計準則》出臺后,分行業(yè)、分所有制頒布了一系列會(huì )計制度,對相關(guān)事項的核算與報告作了許多規定,如《公司法》第六章對公司制企業(yè)的財務(wù)會(huì )計作了一系列規定,《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細則》第三章對上市公司財務(wù)報告的編制和披露作了若干規定。這些規定從基本面看,與會(huì )計制度的規定是一致的,但也存在諸多不協(xié)調的方面,以報表種類(lèi)的設置為例,工商企業(yè)會(huì )計制度規定應編制的財務(wù)報表主要是資產(chǎn)負債表、損益表、財務(wù)狀況變動(dòng)表、利潤分配表和主營(yíng)業(yè)務(wù)收支明細表(商品銷(xiāo)售利潤明細表),而《公司法》規定企業(yè)除編制幾個(gè)基本財務(wù)報表外,還應編制財務(wù)情況說(shuō)明書(shū),對主營(yíng)業(yè)務(wù)收支明細表(商品銷(xiāo)售利潤明細表)則沒(méi)有明確要求。新近出臺的《股份有限公司會(huì )計制度》則規定企業(yè)須編制資產(chǎn)負債表、損益表、現金流量表、股東權益增減變動(dòng)表、應交增值稅明細表、利潤分配表以及分部營(yíng)業(yè)利潤和資產(chǎn)表等。由于相關(guān)法律規定不一致,就可能導致企業(yè)會(huì )計人員在實(shí)務(wù)操作中無(wú)所適從,比如一個(gè)從事產(chǎn)品制造的股份有限公司,是應執行《工業(yè)企業(yè)會(huì )計制度》還是按《公司法》規定處理,是無(wú)從明確的,結果可能導致同一類(lèi)型企業(yè)按照不同的規定進(jìn)行處理,損害會(huì )計信息的可比性。
(四)會(huì )計制度的嚴肅性受到損害
會(huì )計制度作為指導各企業(yè)進(jìn)行會(huì )計處理的規范,具有強制性和嚴肅性,也即各企業(yè)會(huì )計人員均應自覺(jué)地按照會(huì )計制度的規定進(jìn)行核算和報告,但在現實(shí)中,一方面,由于監督措施不力,導致一些企業(yè)為了自身局部利益而在會(huì )計處理上“各盡所需”,主要表現在一些企業(yè)的會(huì )計人員置會(huì )計制度規定不顧,完全按廠(chǎng)長(cháng)、經(jīng)理的意圖進(jìn)行會(huì )計處理,導致核算不實(shí)、數據不真,或設置“兩套帳”以應付財政、稅務(wù)等機關(guān)的審查,更為甚者,一些審計部門(mén)和審計人員,在執行審計業(yè)務(wù)時(shí),為了不得罪客戶(hù),不顧執業(yè)規范而按客戶(hù)意圖進(jìn)行審計,提供虛假審計報告。另一方面,由于執法不嚴,縱容了違規違紀行為,比如一些企業(yè)雖然在審計或財務(wù)檢查中查出了不少問(wèn)題,但在處理上大多是“限期糾正”、“下不為例”,對負責人從輕處理或不予處理,這就縱容了會(huì )計上的違規違紀行為,致使一些企業(yè)違規行為屢查屢犯,屢禁不止。
二、深化我國會(huì )計制度改革的思路
會(huì )計制度改革是一項復雜的系統工程,其總體目標在于建立與現代市場(chǎng)經(jīng)濟相適應的、健全的、完善的會(huì )計規范體系。根據這一目標,我們提出以下改革思路:
(一)按市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展的要求構建企業(yè)會(huì )計制度
改革會(huì )計制度是建立和發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟的客觀(guān)要求,而市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展是一個(gè)從不完善到完善、從不規范到規范的動(dòng)態(tài)過(guò)程,因此,從理論上說(shuō),會(huì )計制度應隨市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展而不斷地進(jìn)行改革和完善,以適應市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展各不同階段企業(yè)經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)。但事實(shí)上,會(huì )計制度變革與市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展具有不同的特征。首先,市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展作為客觀(guān)環(huán)境的變化,具有其內在的規律性,而會(huì )計制度變革是從屬于市場(chǎng)經(jīng)濟的一種行政行為,缺乏內在必然性的因素;其次,市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程,具有動(dòng)態(tài)性和連續性,會(huì )計制度變革則是依據一定時(shí)期市場(chǎng)經(jīng)濟運行的相對穩定特征,對原制度進(jìn)行修正和革新,其變化具有間歇性和相對穩定性。以上兩個(gè)方面表明,會(huì )計制度的改革不僅要考慮當前的市場(chǎng)環(huán)境,而且要能體現市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展的未來(lái)趨勢及其規范化的要求(即具有前瞻性),以便能指導和規范不斷出現的新業(yè)務(wù)、新事項的會(huì )計處理。
1 建立能適應各個(gè)行業(yè)的統一的會(huì )計規范體系。
適應這一要求,國家有關(guān)部門(mén)應改革以行業(yè)會(huì )計制度規范企業(yè)會(huì )計處理的狀況,盡快制定和頒布能適用于各行各業(yè)的《具體會(huì )計準則》,以使企業(yè)能對不同行業(yè)、不同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)按統一規定進(jìn)行會(huì )計處理,簡(jiǎn)化企業(yè)的會(huì )計處理程序和處理方法,提高財務(wù)會(huì )計信息的綜合程度和可比性。
2 制定和完善各項資本經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的會(huì )計處理規范。
隨著(zhù)企業(yè)集團化經(jīng)營(yíng)戰略的逐步實(shí)施,每個(gè)企業(yè)都可能發(fā)生各種形式的資本經(jīng)營(yíng)事項,這就要求有關(guān)部門(mén)改革過(guò)去那種針對企業(yè)常規經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)制定會(huì )計制度的狀況,為各種形式下的資本經(jīng)營(yíng)事項制定出相應的會(huì )計處理規范,并納入統一的準則體系。
(二)按“橫向到邊”、“縱向到底”的原則完善會(huì )計制度
現代會(huì )計在構成上具有橫向多元、縱向多層的特點(diǎn)。橫向多元即如前所述,現代會(huì )計除傳統意義上的企業(yè)會(huì )計、預算會(huì )計外,還包括人力資源會(huì )計、金融工具會(huì )計、租賃會(huì )計、通貨膨脹會(huì )計、破產(chǎn)清算會(huì )計等若干分支;縱向多層則指現代會(huì )計是由宏觀(guān)會(huì )計、社會(huì )責任會(huì )計、企業(yè)(單位)會(huì )計、內部責任會(huì )計等若干層次構成。以上各個(gè)分支、各個(gè)層次相互聯(lián)系、相輔相成,共同構成完整的現代會(huì )計內容體系。與這一體系相適應,現代會(huì )計制度應按“橫向到邊”、“縱向到底”的原則予以構建和設置,這里的“橫向到邊”就是會(huì )計制度的構成在廣度上應具有全面性,既要包括對傳統財務(wù)會(huì )計事項的規范,又要針對各現代會(huì )計分支,制定出相應的準則和制度,如通貨膨脹會(huì )計準則、金融工具會(huì )計準則、租賃會(huì )計準則、人力資源會(huì )計準則等�！翱v向到底”就是會(huì )計制度的構成在層次上應具有完整性,它包括兩方面含義,其一,與會(huì )計構成的層次性相適應,現代會(huì )計制度既要包括宏觀(guān)會(huì )計、社會(huì )責任會(huì )計等方面的準則或制度,又要包括企業(yè)(單位)的會(huì )計準則與制度;其二,與會(huì )計制度制定主體的層次性相適應,會(huì )計制度既要包括國家統一制定的會(huì )計準則、會(huì )計制度,又要包括各企業(yè)(單位)根據統一會(huì )計準則或制度,結合企業(yè)(單位)實(shí)際情況制定的內部核算制度。
尚須指出,無(wú)論是“橫向到邊”還是“縱向到底”均是一個(gè)相對的動(dòng)態(tài)的過(guò)程,從辯證的觀(guān)點(diǎn)看,這里的“邊”和“底”均是無(wú)止境的,理由在于:其一,隨著(zhù)我國會(huì )計改革以及會(huì )計理論研究的日益深化,將會(huì )不斷拓展新的會(huì )計領(lǐng)域,形成新的會(huì )計分支,進(jìn)而需要有新的會(huì )計制度來(lái)規范這些會(huì )計領(lǐng)域的會(huì )計行為,這表明會(huì )計制度在“邊”的擴展上具有無(wú)限性;其二,隨著(zhù)集團化經(jīng)營(yíng)的進(jìn)一步發(fā)展,企業(yè)規模不斷擴大,層次不斷增多,進(jìn)而使得企業(yè)內部核算制度與辦法的層次不斷增加,這表明會(huì )計制度在“底”的延伸上具有無(wú)限性。
(三)加快我國會(huì )計規范的國際化進(jìn)程
會(huì )計規范作為一種上層建筑,必須要隨客觀(guān)經(jīng)濟環(huán)境的變化而不斷地修正和完善。由于基本經(jīng)濟制度的差異,我國的宏觀(guān)經(jīng)濟環(huán)境有別于西方國家,但就發(fā)展市場(chǎng)、規范市場(chǎng)體系這一點(diǎn)而言,各國的目標是一致的。隨著(zhù)我國市場(chǎng)經(jīng)濟的進(jìn)一步發(fā)展以及健全、完善的市場(chǎng)體系的日益形成,我國市場(chǎng)必然要融于世界市場(chǎng)體系,加入國際性的商業(yè)交易網(wǎng)絡(luò )。適應這種市場(chǎng)體系國際化的要求,作為“國際性商業(yè)語(yǔ)言”的會(huì )計必然要走向世界,融于統一的國際會(huì )計體系之中。針對我國會(huì )計國際化的現狀,加快會(huì )計國際化的進(jìn)程是深化我國會(huì )計改革的一個(gè)重要方面。會(huì )計國際化所包含的內容很多,但其核心在于會(huì )計規范的國際化。從我國目前情況看,要加快會(huì )計規范國際化進(jìn)程,主要應從以下兩個(gè)方面努力:
1 按照國際會(huì )計規范的構成構建我國會(huì )計準則的結構框架
包括:(1)加快具體會(huì )計準則的制定、頒布和實(shí)施,盡早實(shí)現從行業(yè)會(huì )計制度向具體會(huì )計準則的轉變;
(2)參照國際會(huì )計準則體系的構成,補充和完善我國會(huì )計準則的相關(guān)內容,如物價(jià)變動(dòng)會(huì )計準則、施工合同會(huì )計準則、租賃會(huì )計準則、外幣匯率變動(dòng)影響會(huì )計準則、金融工具會(huì )計準則等等。
2 參照國際會(huì )計準則有關(guān)會(huì )計處理程序與方法的規定,修正和完善我國會(huì )計規范中有關(guān)會(huì )計程序與方法的選擇范圍和原則,如將成本與市價(jià)孰低法、現值計量法等納入會(huì )計準則,并允許企業(yè)在特定的約束條件下自行選擇。
尚須說(shuō)明,加快會(huì )計規范的國際化進(jìn)程這一命題并非否認會(huì )計規范的國家特色,不容質(zhì)疑,我國的基本經(jīng)濟制度與市場(chǎng)經(jīng)濟特征決定了我國會(huì )計規范應在加快國際化進(jìn)程的同時(shí),體現國家化特色,具體說(shuō),其一,我國是社會(huì )主義國家,其基本經(jīng)濟制度決定了會(huì )計制度的制定應能體現會(huì )計主體利益與國家利益協(xié)調的要求,特別在目前我國財力尚十分薄弱的環(huán)境下,更要首先考慮所執行的會(huì )計制度對國家宏觀(guān)利益的影響;其二,我國的市場(chǎng)經(jīng)濟是宏觀(guān)調控下的市場(chǎng)經(jīng)濟,因此,會(huì )計制度的制定不僅要滿(mǎn)足會(huì )計主體核算與報告財務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的需要,而且要滿(mǎn)足國家宏觀(guān)調控的需要。
(四)強化會(huì )計制度執行的約束和監督機制
會(huì )計主體采取不同的會(huì )計處理原則、程序和方法,會(huì )得出不同的業(yè)績(jì)信息,從而影響到會(huì )計主體與國家之間的利益分配。因此,會(huì )計主體出于增進(jìn)自身局部利益的考慮,往往會(huì )偏離會(huì )計制度的規定,選擇執行有利于自身的會(huì )計行為。這表明如何強化會(huì )計制度執行的約束和監督機制,確保會(huì )計制度應有的嚴肅性,是深化會(huì )計制度改革的一項重要內容。
1 各會(huì )計主體強化自我約束機制。
相對于外部監督而言,自我約束具有防范性和能動(dòng)性的特點(diǎn),因而是確保會(huì )計制度正常執行的主要措施。從目前情況看,強化會(huì )計主體的自我約束,主要是各會(huì )計主體應根據國家統一準則和制度的要求,制定出與本會(huì )計主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)及管理要求相適應的內部會(huì )計制度,以規范內部會(huì )計行為。同時(shí),各會(huì )計主體的管理當局應從增進(jìn)局部利益、維護國家利益這一雙重利益觀(guān)念出發(fā),督促會(huì )計人員嚴格執行制度規定,必要時(shí)應將會(huì )計人員對制度的執行和遵守情況納入業(yè)績(jì)考核,以促使會(huì )計人員自覺(jué)遵規守法。
2 強化外部監督機制。
主要是外在于會(huì )計主體的各有關(guān)部門(mén),如財政、稅收、銀行等應定期對各會(huì )計主體的會(huì )計核算情況實(shí)施跟蹤檢查和監督,經(jīng)常性了解各會(huì )計主體對會(huì )計制度的執行情況,對于能?chē)栏駡绦袝?huì )計制度的會(huì )計主體給予各種形式的嘉獎或信貸優(yōu)惠,而對違反會(huì )計制度、損害國家利益的會(huì )計主體則視情節輕重、違紀金額大小等給予相應的處罰(如通報、罰款等),以督促各會(huì )計主體從維護自身的.形象和利益出發(fā),自覺(jué)遵規守法。同時(shí),強化審計部門(mén)的監督職能,即審計部門(mén)應在對會(huì )計主體的審計業(yè)務(wù)中嚴格按照執業(yè)規范的要求執行審計業(yè)務(wù),出具審計報告,對于審計中發(fā)現的有關(guān)制度執行方面的問(wèn)題,應予以指出,并督促企業(yè)限期糾正,企業(yè)不予糾正的,則應在審計報告中如實(shí)披露,以促使會(huì )計主體從維護其社會(huì )形象出發(fā),自覺(jué)執行會(huì )計制度。
完整性和系統性是現代會(huì )計制度應具備的基本特征。所謂“完整性”是指會(huì )計制度應包括和覆蓋全部會(huì )計實(shí)務(wù),使每一會(huì )計行為,每一會(huì )計事項都有相應的制度予以規范;所謂“系統性”是指現代會(huì )計制度應是在會(huì )計目標統一約束下,由相互聯(lián)系、相互依存的多分支、分層次的會(huì )計制度構成的有機體系。然而,我國現行的會(huì )計制度基本上是圍繞企業(yè)常規會(huì )計事項由國家統一制定,在構成上缺乏完整性和系統性,具體表現在兩個(gè)方面:
(1)一些現代會(huì )計分支尚未納入會(huì )計規范體系。近年來(lái),隨著(zhù)會(huì )計領(lǐng)域的改革開(kāi)放以及會(huì )計理論研究的深化,一些新的會(huì )計分支,如人力資源會(huì )計、質(zhì)量成本會(huì )計、物價(jià)變動(dòng)會(huì )計、金融工具會(huì )計等早已為人們所熟悉,然而,有關(guān)這些會(huì )計分支,我國目前尚無(wú)具體的制度或準則規范,使得現行會(huì )計規范在內容上殘缺不全,盡管一些企業(yè)認識到需要通過(guò)會(huì )計系統確認和計量人力資源的耗費,需要核算與報告物價(jià)變動(dòng)對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的影響,需要核算和報告金融資產(chǎn)、金融負債及其對股東權益的影響等等,然而由于缺乏這方面的準則、制度,使得企業(yè)會(huì )計人員力不從心,或只能按各自的需要作出不規范的會(huì )計處理。
(2)許多企業(yè)缺乏健全、完善的內部核算制度。完善的會(huì )計規范體系不僅包括國家統一制定的各個(gè)層次的會(huì )計規范,而且還包括企業(yè)根據其經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和管理要求制定的內部核算制度和辦法,包括會(huì )計核算的基礎管理制度和辦法、成本核算制度與辦法、內部財務(wù)成本的分析考核制度及辦法等。
然而,目前許多企業(yè)只執行統一層次的會(huì )計規范,而無(wú)完善的內部核算制度與辦法,這一方面損害了會(huì )計制度的完整性和系統性,另一方面則往往導致企業(yè)成本不實(shí)、帳目不清、數據不真。
(三)會(huì )計制度改革的國際化進(jìn)程緩慢
《企業(yè)會(huì )計準則》的頒布實(shí)施,標志著(zhù)我國會(huì )計在國際化進(jìn)程中邁出了關(guān)鍵的一步,但其進(jìn)展不盡人意�，F行會(huì )計規范在許多方面與國際會(huì )計準則尚未協(xié)調,甚至差異較大,例如有關(guān)固定資產(chǎn)折舊、存貨計價(jià)等會(huì )計方法,國際會(huì )計準則規定在保持一致性的前提下,企業(yè)可以自行選擇,而在我國的會(huì )計準則和制度中,有關(guān)這些方法的選擇作了較嚴格的限制,因此,一些在國外被廣泛使用的會(huì )計程序和方法,如加速折舊法、成本與市價(jià)孰低法等在我國尚未獲得用武之地,或在應用的范圍上受到嚴格限制。再如,國際會(huì )計準則對企業(yè)集團分部業(yè)績(jì)報告的編制、通貨膨脹條件下的財務(wù)報告等均制定了相應的會(huì )計準則,而我國尚缺乏這方面的準則規范。由于這些差異的存在,使得我國的會(huì )計信息缺乏國際可比性,不能充分發(fā)揮其“國際性商業(yè)語(yǔ)言”的功能,這正如我國的涉外企業(yè)需要按照我國會(huì )計準則與上市地或子公司所在地會(huì )計準則編制兩套口徑不同的會(huì )計報表,并分別由不同國別的注冊會(huì )計師進(jìn)行審計。這充分表明,由于會(huì )計規范的差異,一方面使我國涉外企業(yè)的會(huì )計工作量增大,會(huì )計信息成本上升,不利于這些企業(yè)的國際性競爭,另一方面有礙于我國市場(chǎng)經(jīng)濟的國際化發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營(yíng)的國際化拓展。
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