關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)改增對建筑企業(yè)稅負影響的調查報告

關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)改增對建筑企業(yè)稅負影響的調查報告

　　增值稅是以商品、勞務(wù)在流轉過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅，是價(jià)外稅。增值稅自1954年在法國開(kāi)征以來(lái)，因其有效地解決了銷(xiāo)售稅的重復征稅問(wèn)題，迅速被世界其它國家廣泛采用，目前使用增值稅的國家已達到170多個(gè)。我國自1979年開(kāi)始試行增值稅，目前增值稅已成為我國最大的稅種，增值稅的收入占我國全部稅收的60%以上。增值稅收入中75%為中央財政收入，25%為地方財政收入。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅既是同國際通行做法接軌，也是國務(wù)院確定的“十二五”必須完成的稅改目標。國務(wù)院批復了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財稅[2011]110號)，提出建筑業(yè)適用的增值稅稅率為11%。按照相關(guān)要求，要實(shí)現“營(yíng)改增”全行業(yè)覆蓋�！盃I(yíng)改增”將增加還是減少建筑業(yè)企業(yè)的稅負負擔？帶著(zhù)這個(gè)問(wèn)題，我們選擇省內一家建筑企業(yè)進(jìn)行了調查，并結合住房城鄉建設部及其他省關(guān)于“營(yíng)改增”的調研，形成了該調研報告，現將有關(guān)情況報告如下。

　　一、“營(yíng)改增”的目的

　　“營(yíng)改增”的初衷是取消重復征稅，并將二、三產(chǎn)業(yè)的抵扣鏈條打通，實(shí)現了由“道道征收、全額征稅”向“環(huán)環(huán)抵扣、增值征稅”的轉變。其主要目的是減輕企業(yè)稅負，讓更多的企業(yè)享受改革紅利，以促進(jìn)現代服務(wù)業(yè)發(fā)展，增加就業(yè)，推動(dòng)經(jīng)濟結構調整。但“營(yíng)改增”的實(shí)施并不意味著(zhù)所有行業(yè)和企業(yè)稅負都會(huì )應聲下降，同時(shí)，當前增值稅抵扣鏈條尚不健全，短期內勢必造成一些企業(yè)稅負增加、利潤承壓等問(wèn)題。

　　“營(yíng)改增”自試點(diǎn)至今，歷時(shí)兩年半，交通運輸業(yè)、部分現代服務(wù)業(yè)（包括研發(fā)、信息技術(shù)、文化創(chuàng )意、物流輔助、有形動(dòng)產(chǎn)租賃、鑒證咨詢(xún)等）、鐵路運輸、郵政業(yè)、電信業(yè)等已完成了“營(yíng)改增”。目前剩下的生活服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和金融業(yè)等幾個(gè)行業(yè)未實(shí)施。我們認為最理想的狀態(tài)是房地產(chǎn)、建筑業(yè)、金融業(yè)三個(gè)同時(shí)納入“營(yíng)改增”，因為房地產(chǎn)與建筑業(yè)密切相關(guān)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)離不開(kāi)金融的支持，三個(gè)行業(yè)同時(shí)納入“營(yíng)改增”，上下游鏈條的抵扣才能完整。

　　二、“營(yíng)改增”對建筑企業(yè)稅負的影響

　　在營(yíng)業(yè)稅稅目下，建筑業(yè)適用稅率為3%，“營(yíng)改增”后建筑業(yè)一般納稅人的增值稅稅率為11%。小規模納稅人的稅率為3%�！盃I(yíng)改增”對建筑企業(yè)稅負的影響，目前基本形成了以下一致意見(jiàn)。

　　（一）如果不改變現行工程造價(jià)計價(jià)規則，會(huì )加重建筑企業(yè)稅負負擔

　　住房城鄉建設部在中國建設會(huì )計學(xué)會(huì )調研測算基礎上建議“營(yíng)改增”試點(diǎn)稅率調整為6%。江蘇省建筑市場(chǎng)管理協(xié)會(huì )對十多家企業(yè)進(jìn)行了估算，認為增值稅稅率定在8%與現行營(yíng)業(yè)稅3%差不多，定在8%以下可適當減輕負擔，11%肯定會(huì )加重企業(yè)負擔。最近一次財政部組織的建筑業(yè)“營(yíng)改增”測算顯示，企業(yè)營(yíng)業(yè)收入下降了9.9%；流轉稅負平均上升了1.5個(gè)百分點(diǎn)以上。為了證實(shí)上述結論的可信度，我們對省內一家企業(yè)的一個(gè)房建項目進(jìn)行了測算分析。

　　1、測算情況

　　我們按項目的百元產(chǎn)值比例做了測算分析（見(jiàn)表）：100元的產(chǎn)值，按增值稅率11%計算，應交銷(xiāo)項稅為9.91元，可抵扣進(jìn)項稅5.60元，應繳稅4.31元。而現行營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，百元產(chǎn)值應繳稅3元�！盃I(yíng)改增”后百元產(chǎn)值多繳稅額為：4.31元－3元=1.31元。每百元產(chǎn)值多繳稅1.31元，折合成營(yíng)業(yè)稅率為4.61%，企業(yè)稅收負擔增加了43.67%。實(shí)際的稅負比這還要高，因為企業(yè)購買(mǎi)材料時(shí)，索要增值稅發(fā)票的材料價(jià)格比普票價(jià)的材料價(jià)格還要高出2%-3%。

　　百元產(chǎn)值成本費用分析表

　　2、稅負增加的原因分析

　　建筑業(yè)原則上適用增值稅一般計稅方法。一般計稅方法的應納稅額，是指當前銷(xiāo)項稅額抵扣當前進(jìn)項稅額后的余額。應納稅額計算公式是：應納稅額=當前銷(xiāo)項稅額-當前進(jìn)項稅額。由于目前建筑業(yè)增值稅的抵扣鏈條不完整，當前進(jìn)項稅額不能抵扣或抵扣不足，就增加了建筑企業(yè)稅負。

　�、艅趧�(wù)費用支出不能取得進(jìn)項稅發(fā)票。從現行執行增值稅的試點(diǎn)行業(yè)看（交通運輸及部分現代服務(wù)業(yè)），人工費支出部分是不允許進(jìn)行抵扣的，屬于應納稅的增值范疇。建筑企業(yè)人工費約占工程成本的20-30%，且有連續上漲的趨勢。該企業(yè)勞務(wù)分包費用占百元產(chǎn)值26.19%，這部分支出無(wú)法取得進(jìn)項稅發(fā)票，直接造成進(jìn)項稅抵扣不足。

　　如果建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，勞務(wù)企業(yè)作為增值稅一般納稅人按6%的稅率計算增值稅銷(xiāo)項稅，而勞務(wù)企業(yè)的成本主要包括人工工資、個(gè)人保險等，這些支出沒(méi)有進(jìn)項抵扣，與目前勞務(wù)企業(yè)按3%的營(yíng)業(yè)稅，增加稅負2.83%。按照流轉稅的傳導機制，勞務(wù)企業(yè)的新增稅務(wù)最終會(huì )由總包施工企業(yè)承擔，這勢必會(huì )造成建筑業(yè)勞動(dòng)成本大幅上升。

　�、圃O備租賃支出取得的進(jìn)項抵扣不足。據調查，目前我省建筑企業(yè)除將勞務(wù)分包給勞務(wù)公司外，同時(shí)勞務(wù)公司還向建筑企業(yè)提供模板、管架等機具租賃，即所謂的勞務(wù)大包，這種現象在我省較普遍。調查的這家企業(yè)就是如此。按照表中百元產(chǎn)值測算，機具租賃及措施費用合計占百元產(chǎn)值的8.91%，它是作為勞務(wù)開(kāi)支支付給勞務(wù)公司的，因此在模擬增值稅抵扣中沒(méi)有抵扣。 新的增值稅改革方案中，動(dòng)產(chǎn)租賃增值稅率為17%，與建筑業(yè)密不可分的機械設備、設施料租賃均屬于動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)范疇。租賃業(yè)現有資產(chǎn)沒(méi)有增值稅進(jìn)項稅，而租賃收入產(chǎn)生的銷(xiāo)項稅，因沒(méi)有可抵扣稅款，將背負17%的高額增值稅稅負。目前租賃業(yè)利潤率普遍低于增值稅率（17%），租賃企業(yè)顯然無(wú)利可圖，必然放棄增值稅一般納稅人資格，轉為小規模納稅人或個(gè)體戶(hù)，只繳納3%的增值稅。一旦租賃業(yè)轉為小規模納稅人，施工企業(yè)可抵扣的進(jìn)項稅額將勢必減少，從而加大施工企業(yè)實(shí)際納稅額，增加建筑業(yè)稅負。

　�、堑夭募拜o助材料、水、電、氣等能源消耗無(wú)法取得進(jìn)項稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。施工企業(yè)所面對的材料供應商及材料種類(lèi)“散、雜、小”，如磚瓦、白灰、砂石、土方及零星材料基本上由個(gè)體戶(hù)、小規模納稅人供應，購買(mǎi)的材料沒(méi)有發(fā)票或者取得的發(fā)票不是增值稅專(zhuān)用發(fā)票。一般情況下，工地臨時(shí)水電都是在甲方項目總表之下的分表計算，施工單位得不到該項發(fā)票。這兩項合計，占百元產(chǎn)值成本的3.46%。

　�、取凹坠┎摹睙o(wú)法取得進(jìn)項稅抵扣。為減低成本，甲方往往對鋼材、水泥等大宗商品采用“甲供”形式，供應單位給建設單位開(kāi)具發(fā)票，建筑企業(yè)只能從建設單位出得到金額相同的結算單，無(wú)法取得進(jìn)項稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。

　�、晒こ炭�、材料款拖欠滯后導致無(wú)法及時(shí)足額取得增值稅發(fā)票抵扣�，F實(shí)中，甲方驗工計價(jià)后并不是立即支付工程款給建筑企業(yè)，往往滯后一段時(shí)間，導致銷(xiāo)項稅和進(jìn)項稅的極大不同步。稅務(wù)機關(guān)對建筑企業(yè)收入的確認，一般都是按合同約定或結算收入來(lái)確認，即使存在應收賬款，也不能減少或推遲確認銷(xiāo)項稅額。企業(yè)不僅需要墊付工程項目建設資金，還要墊付未收回款項部分工程的稅金；又由于未收回工程款，建筑企業(yè)也對分包商、材料商拖延付款，也得不到其開(kāi)具的增值稅發(fā)票，導則無(wú)法進(jìn)行抵扣。工程款被拖幾年時(shí)間，但稅款已全額扣繳，時(shí)間差造成了施工企業(yè)稅負增加。

　　綜上，建筑業(yè)“營(yíng)改增”后稅負的增與減，關(guān)鍵取決于增值稅專(zhuān)用發(fā)票的取得和進(jìn)項稅扣除額的大小。據了解，建筑施工企業(yè)以現在的11%增值稅率計算，可抵扣進(jìn)項稅的進(jìn)項業(yè)務(wù)發(fā)生額占計算增值稅總收入的比重應不低于72%。但是在建筑行業(yè)長(cháng)期形成的特有環(huán)境下，增值稅抵扣鏈條極不健全，不是所有涉及建筑成本的行業(yè)都統一實(shí)施增值稅，也并不是每項支出都可以取得增值稅發(fā)票。按照表中測算，實(shí)際上能取得進(jìn)項稅發(fā)票的部分僅約占工程總造價(jià)的45.6%左右。雖然這僅是一個(gè)企業(yè)的具體數據，但上述分析的現象，在行業(yè)是普遍存在的。這是造成“營(yíng)改增”后，按照一般納稅人的納稅方法，在不改變現行工程造價(jià)計價(jià)規則的情況下，建筑業(yè)企業(yè)稅負增加的最主要原因。

　　（二）如果改變現行工程造價(jià)計價(jià)規則，可以不增加建筑企業(yè)稅負負擔

　　如果11%的增值稅率不能降低，進(jìn)項稅抵扣不足的前提下，如何保障建筑企業(yè)“營(yíng)改增”后，稅負不增加。相關(guān)部門(mén)進(jìn)行了研究。住房城鄉建設部標準定額研究所、上海市建筑建材市場(chǎng)管理總站牽頭，國內部分建設部門(mén)、建筑企業(yè)參與的《建筑業(yè)營(yíng)改增對工程造價(jià)及計價(jià)體系的影響》課題研究，中期評估稿提出，建筑業(yè)適用增值稅11%不增加建筑企業(yè)負擔前提是，要改變現行工程造價(jià)計價(jià)規則，這樣企業(yè)稅負變化完全轉化為社會(huì )稅負，只會(huì )影響工程造價(jià)的增減（詳見(jiàn)工程造價(jià)計價(jià)規則對建筑企業(yè)稅負的影響分析）。

　　三、工程造價(jià)計價(jià)規則對建筑企業(yè)稅負的影響分析

　　我們對“營(yíng)改增”對建筑企業(yè)稅負影響的測算和結論，都是基于“在現行工程造價(jià)計價(jià)規則不變”的前提下，如果建筑業(yè)“營(yíng)改增”后改變現行工程造價(jià)計價(jià)規則，則可以實(shí)現不增加建筑業(yè)企業(yè)的稅負負擔。

　　（一）營(yíng)業(yè)稅下工程造價(jià)計價(jià)規則

　　根據住房城鄉建設部、財政部相關(guān)規定，建設工程造價(jià)由七部份組成。營(yíng)業(yè)稅下工程造價(jià)公式為：

　　工程造價(jià)=①人工費（含稅）+②材料費（含稅）+③施工機具使用費（含稅）+④企業(yè)管理費（含稅）+⑤規費（含稅）+⑥利潤+⑦稅金（營(yíng)業(yè)稅）

　　其中，稅金=稅前造價(jià)（①人工費+②材料費+③施工機具使用費+④企業(yè)管理費+⑤規費+⑥利潤）×稅率

　　可見(jiàn)，營(yíng)業(yè)稅計稅簡(jiǎn)便，不需要抵扣，應納稅額為“定值”，施工單位需要繳納的營(yíng)業(yè)稅進(jìn)入工程造價(jià)，實(shí)際上全部由建設單位承擔，對施工單位而言，營(yíng)業(yè)稅達到了“收支平衡”，僅“代收代繳”。

　　（二）增值稅下工程造價(jià)計價(jià)規則

　　截止目前，工程造價(jià)管理部門(mén)對增值稅下工程造價(jià)計價(jià)規則的改變提出了三種模式：

　　1、住房城鄉建設部模式

　　實(shí)行“價(jià)稅分離”的計價(jià)規則，即在確定工程造價(jià)時(shí)，將利稅前費用（指下列公式中的①、②、③、④、⑤項費用之和）以不含稅價(jià)款計入工程造價(jià)，將稅金以銷(xiāo)項稅額計入工程造價(jià)的定價(jià)機制。用公式表示如下：

　　工程造價(jià)=①人工費（不含稅）+②材料費（不含稅）+③施工機具使用費（不含稅）+④企業(yè)管理費（不含稅）+⑤規費（不含稅）+⑥利潤+⑦銷(xiāo)項稅額

　　其中，銷(xiāo)項稅額=（①+②+③+④+⑤+⑥）×11%

　　通過(guò)以上公式可以得出，改變計價(jià)規則后，工程造價(jià)稅金的計算由應納稅額變成銷(xiāo)項稅額，而銷(xiāo)項稅額以銷(xiāo)售額乘以增值稅稅率計算，用于開(kāi)支未計入工程造價(jià)的進(jìn)項稅額和向稅務(wù)部門(mén)繳稅。建筑企業(yè)取得增值稅扣稅憑證多，則向稅務(wù)部門(mén)繳稅少；取得增值稅扣稅憑證少，則向稅務(wù)部門(mén)繳稅多，但兩者之和（指應納稅額+進(jìn)項稅額）恒等于計取的稅金——銷(xiāo)項稅額（銷(xiāo)項稅額=應納稅額+進(jìn)項稅額），建筑業(yè)企業(yè)取得增值稅扣稅憑證的多少與企業(yè)利潤并無(wú)關(guān)系，企業(yè)稅負合理轉化為工程造價(jià)，轉移為社會(huì )稅負，不會(huì )增加企業(yè)的負擔，但可能影響工程造價(jià)的增減。

　　優(yōu)點(diǎn)：實(shí)行“價(jià)稅分離”的計價(jià)規則，建筑企業(yè)的稅負不會(huì )增加，全部轉移給建設單位。

　　缺點(diǎn)：不利于促進(jìn)建筑業(yè)企業(yè)提升管理能力和水平。建筑業(yè)企業(yè)取得增值稅扣稅憑證的多少并不影響企業(yè)利潤水平，客觀(guān)上造成企業(yè)不會(huì )主動(dòng)取得增值稅發(fā)票。建筑企業(yè)稅負轉移建設單位，增加了社會(huì )成本。

　　2、遼寧模式

　　實(shí)行“分開(kāi)支付”的計價(jià)規則，即在確定工程造價(jià)時(shí)，先由建設單位與施工單位結算不含稅造價(jià)，再由施工單位向稅務(wù)部門(mén)繳納稅金，最后由建設單位向施工單位按實(shí)結算稅金的定價(jià)機制。用公式表示如下：

　　工程造價(jià)=不含稅造價(jià)（①人工費+②材料費+③施工機具使用費+④企業(yè)管理費+⑤規費+⑥利潤）+⑦實(shí)繳稅金

　　實(shí)繳稅金=銷(xiāo)項稅額-進(jìn)項稅額

　　優(yōu)點(diǎn)：建筑企業(yè)的稅負不會(huì )增加，全部轉移給建設單位。

　　缺點(diǎn)：對建設單位不利，所有稅負全部由建設單位承擔。應該抵扣或抵扣不足，造成實(shí)繳稅金金額的不確定，容易導致甲乙雙方容易扯皮。

　　3、四川模式

　　分析上述兩種模式的優(yōu)缺點(diǎn)，學(xué)習小組部分同志提出了實(shí)行“價(jià)稅合并”的計價(jià)規則，我們暫稱(chēng)“四川模式”，即在確定工程造價(jià)時(shí)，各造價(jià)構成因素均以合理的含稅價(jià)格計入工程造價(jià)，建筑業(yè)企業(yè)最后實(shí)際需要向稅務(wù)部門(mén)繳納多少稅金，完全由企業(yè)在工程造價(jià)中開(kāi)支，即實(shí)行“稅金包干使用”。用公式表示如下：

　　工程造價(jià)=①人工費（含稅）+②材料費（含稅）+③施工機具使用費（含稅）+④企業(yè)管理費（含稅）+⑤規費（含稅）+⑥利潤（含稅）

　　優(yōu)點(diǎn)：有利于促進(jìn)建筑業(yè)企業(yè)提升管理能力和水平，促進(jìn)建筑業(yè)企業(yè)主動(dòng)轉型升級。管理的好則可多抵扣，建筑企業(yè)的稅負會(huì )降低，反之，則會(huì )增加。此種模式可以實(shí)現以經(jīng)濟手段促進(jìn)建筑業(yè)企業(yè)轉型升級。

　　缺點(diǎn)：與增值稅的本質(zhì)有一定沖突（增值稅為價(jià)外稅）。確定合理綜合稅率的難度較大。工程造價(jià)管理機構編制的清單計價(jià)定額需要由現行的“局部費用”定額向“全費用”定額轉變。

　　以上三種模式各有優(yōu)缺點(diǎn)。住房城鄉建設部更傾向于第一種模式，但大部份省市反對該模式，全國對于增值稅下工程造價(jià)計價(jià)規則改變的意見(jiàn)短期內難以統一，調整工程造價(jià)計價(jià)規則的工作無(wú)法開(kāi)展。

　　四、應對建議

　　中國建設會(huì )計學(xué)會(huì )提出，鑒于建筑業(yè)是一個(gè)勞動(dòng)密集、微利且競爭激烈的行業(yè)，全國是一個(gè)統一的大市場(chǎng)，根據建筑施工企業(yè)的生產(chǎn)和產(chǎn)品特點(diǎn)，建議在全國全行業(yè)統一進(jìn)行稅改。在不能和無(wú)法確定降低增值稅稅率的情況下，對全國建筑施工企業(yè)的一般納稅人統一按小規模納稅人征稅，先試行3-5年。這樣做既可以不減少?lài)�家稅收，又能在推進(jìn)增值稅改革中不增加企業(yè)稅負。國家稅收政策的強制性，我們只能無(wú)條件的執行，但是未雨綢繆，我們還是可以積極面對。

　　一是廳相關(guān)處室要緊密跟蹤建筑業(yè)“營(yíng)改增”進(jìn)展情況。建議建管處、計財處、造價(jià)站等處（站）要密切關(guān)注、掌握國家稅務(wù)總局、財政部、住房城鄉建設部等部門(mén)對建筑業(yè)“營(yíng)改增”相關(guān)政策調研、制定等情況，以便及時(shí)提出符合我省實(shí)際的預見(jiàn)性應對方案。尤其是“營(yíng)改增”后，建筑業(yè)產(chǎn)值將會(huì )因計價(jià)原因，整體下降9.9%，需要及時(shí)調整全年工作目標任務(wù)。

　　二是做好調整工程造價(jià)計價(jià)規則的準備工作。工程造價(jià)計價(jià)規則的調整直接關(guān)系到“營(yíng)改增”后工程造價(jià)、建筑業(yè)企業(yè)稅負的增減和計價(jià)依據體系的重大變化，事關(guān)重大。建議省造價(jià)站啟動(dòng)“營(yíng)改增”后“四川省工程量清單計價(jià)定額”修編調整的準備工作，以便國務(wù)院宣布建筑業(yè)“營(yíng)改增”的具體時(shí)間和相關(guān)政策后，能及時(shí)修編調整到位，轉變建筑產(chǎn)品的定價(jià)、計價(jià)和結算方式，合理地將建筑企業(yè)的稅負增加轉移到工程造價(jià)上。

　　三是督促建筑企業(yè)早準備�！盃I(yíng)改增”對建筑企業(yè)是一個(gè)大的考驗，將促進(jìn)企業(yè)在業(yè)務(wù)結構、經(jīng)營(yíng)模式、財務(wù)體系三方面的轉型。作為行業(yè)主管部門(mén)，可以督促企業(yè)采取完善合同約定、加強分包公司管理、選擇具有一般納稅人資格的合作商等措施，積極應對稅負的可能增加、傳統經(jīng)營(yíng)模式、建筑成本增加、新舊稅務(wù)體制銜接等挑戰。企業(yè)也可以通過(guò)開(kāi)展“營(yíng)改增”模擬試點(diǎn)等方式，提前了解“營(yíng)改增”業(yè)務(wù)流程和減少對建筑業(yè)的影響, 未雨綢繆,加強稅務(wù)變革的理論學(xué)習,完善各項管理制度,為下一步真正執行“營(yíng)改增”打下堅實(shí)的基礎。

　　四是給予財政專(zhuān)項資金扶持。針對改革試點(diǎn)初期企業(yè)稅負增加的問(wèn)題，參照上海、北京市的作法，制定出臺過(guò)渡性財政扶持政策，對稅制轉換內，按照新稅制規定繳納的增值稅比老稅制規定計算的營(yíng)業(yè)稅，確實(shí)有增加的企業(yè)給予財政資金支持，幫助試點(diǎn)企業(yè)實(shí)現平穩過(guò)渡，確保試點(diǎn)行業(yè)和企業(yè)稅負基本不增加。

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